實務(wù) | 工程造價審計的經(jīng)驗與技巧

導(dǎo)讀：合理而有效的控制工程造價，提高投資效益，是固定資產(chǎn)投資審計永恒的主題。加之我國法律法規(guī)還不完善，合同管理水平較低，審計人員專業(yè)知識水平不高，現(xiàn)場監(jiān)理履職不到位，從而加大了工程造價審計工作的難度和風(fēng)險。為使審計工作效率與質(zhì)量更進(jìn)一步提升，同時化解審計風(fēng)險，下面從施工合同和工程造價兩個方面來講述工程造價審計中發(fā)現(xiàn)的突出問題與審計的方法，供大家一起交流學(xué)習(xí)。

一、施工合同中存在的問題

對于實行工程量清單招標(biāo)的工程，簽訂的合同不符合《湖南省建設(shè)工程工程量清單計價辦法》的規(guī)定，主要存在兩個方面的問題：

問題一：中標(biāo)結(jié)果未作合同依據(jù)

簽訂合同應(yīng)該以中標(biāo)結(jié)果為依據(jù)，有的項目簽訂合同時，拋開了中標(biāo)單價，全部按實結(jié)算。

實行工程量清單招標(biāo)的工程，合同內(nèi)容的主要條款有背離招標(biāo)文件、中標(biāo)人的投標(biāo)文件，避開中標(biāo)清單方面實質(zhì)性內(nèi)容，簽訂按實結(jié)算的合同現(xiàn)象較為普遍，不符合《湖南省建設(shè)工程工程量清單計價辦法》的規(guī)定。

對策：根據(jù)《湖南省建設(shè)工程工程量清單計價辦法》的規(guī)定，實行工程量清單招標(biāo)的工程應(yīng)采用單價合同，工程量的風(fēng)險由建設(shè)單位承擔(dān)，應(yīng)按實計算，單價風(fēng)險由施工方承擔(dān)，不能簽訂按實結(jié)算合同。

問題二：合同未明確變更項目的計價方式

實行工程量清單招標(biāo)的工程，雖然簽訂了單價合同，但沒有對變更部分的計價原則進(jìn)行約定或者約定不明確。如有的合同對變更部分的計價僅明確套用某某定額，按實計算，未明確變更部分的優(yōu)惠比例。造成工程竣工結(jié)算審計時出現(xiàn)結(jié)算審計糾紛。

如某低價中標(biāo)的項目，合同為單價合同。在施工過程中，施工方為了獲取更大的利益，通過一些可變的項目，經(jīng)過正常程序，合理變更后，從中獲取價格的優(yōu)惠。

對策：根據(jù)《湖南省建設(shè)工程工程量清單計價辦法》的規(guī)定，合同中的變更計價條款應(yīng)明確以下計價原則：

1.中標(biāo)價格的工程量清單中有適用于變更項目的單價時

（1）當(dāng)工程量變更增量小于原工程量的15%（含15%）時，其單價采用原綜合單價；

（2）當(dāng)工程量變更增量大于15%以上部份，其綜合單價應(yīng)按照建設(shè)行政主管部分頒發(fā)的建設(shè)工程量消耗量標(biāo)準(zhǔn)取費標(biāo)準(zhǔn)、計費程序、綜合人工工資單價及工程造價管理機(jī)構(gòu)發(fā)布的工程造價信息確定，但投標(biāo)人投標(biāo)報價時的優(yōu)惠比例應(yīng)予以保持。

（3）當(dāng)工程量變更后減少了工程量或取消了該項目時，其單價采用原單價核減工程造價。

2.中標(biāo)價格的工程量清單中無適用于變更的子目，但有類似子目的，可在合適范圍內(nèi)參照類似子目的單價確定變更工程的單價。

3.已標(biāo)價工程量清單中無適用或類似子目的單價，可參照現(xiàn)行的消耗量標(biāo)準(zhǔn)、計費程序、綜合人工工資單價及工程造價管理機(jī)構(gòu)發(fā)布的工程造價信息確定變更工程的單價。但投標(biāo)人投標(biāo)報價時的優(yōu)惠比例應(yīng)予以保持。

問題三：陰陽合同。建設(shè)單位（甲方）與施工單位（乙方）按中標(biāo)價（單價或總價）簽訂主體合同后，又違背招標(biāo)文件簽訂與主體合同核心內(nèi)容不一致的補充合同。

如某項目，原合同按中標(biāo)單價結(jié)算，新增項目按實結(jié)算，補充合同改為全部按實結(jié)算；某項目，原合同優(yōu)惠率為5%，補充合同改為3%。這都是違反《招標(biāo)投標(biāo)法》和《合同法》的。

二、工程造價存在的主要問題

從設(shè)計變更、高套定額、簽證單等三個方面來揭示工程造價存在的主要問題。

問題一：變更手續(xù)不完善，竣工圖與現(xiàn)場實際不符

一是確需變更的項目未經(jīng)法定程序批準(zhǔn)，隨意提高建設(shè)標(biāo)準(zhǔn)、擴(kuò)大建設(shè)規(guī)模、增加建設(shè)內(nèi)容，虛增造假。二是施工方?jīng)]有嚴(yán)格按照監(jiān)理程序及時辦理工程簽證手續(xù)，報送工程結(jié)算資料時，通常以設(shè)計圖加蓋竣工圖章作為項目的竣工圖，未實施的項目也在竣工圖中一并體現(xiàn)。三是竣工圖中部分工程內(nèi)容的工程簽證未經(jīng)業(yè)主、監(jiān)理批準(zhǔn)，以竣工圖替代工程簽證，無依據(jù)和批復(fù)手續(xù)，竣工圖不能真實反映現(xiàn)場實際情況，特別是隱蔽工程，審計查證難度相當(dāng)大。

方法：完善設(shè)計變更，提高投資效益

一是現(xiàn)行的《湘陰縣政府性投資項目管理暫行辦法》規(guī)定“工程確需變更的，……應(yīng)當(dāng)將預(yù)算變更文件送行業(yè)主管部門審核、縣財政局評審、縣審計局審查，再報領(lǐng)導(dǎo)小組審定，由縣發(fā)改局辦理相關(guān)手續(xù)?！?預(yù)算變更金額在10萬元以上的，必須經(jīng)常務(wù)副縣長審核、縣長審批同意后，方可變更。”

二是明確變更及簽證的審批程序，規(guī)范簽證權(quán)限，健全相關(guān)監(jiān)督及責(zé)任追究制度;

三是要完善工程變更手續(xù)。在項目建設(shè)過程中，根據(jù)實際情況確需變更的，涉及變更內(nèi)容的相關(guān)單位應(yīng)在變更簽證中簽字蓋章，必要時要簽出意見。

問題二：高套定額、虛增造價

施工單位一般會通過高套定額、重復(fù)套用定額、調(diào)整定額子目、補充定額子目來提高工程造價，有的將不同規(guī)格的分項工程，工程量故意混合計算，造成高套定額等。或者將一個定額中已包含的工作內(nèi)容分開計算，套用多個定額子目來虛增造價；

如墻面不銹鋼板、或者不銹鋼天棚套用相應(yīng)定額時，消耗含量中的不銹鋼板材料價格就已經(jīng)包含了不銹鋼板拋光、折板成型等等工序，而施工方套用定額后又重復(fù)計算不銹鋼折板成型、拋光的價格。

方法：豐富專業(yè)知識、提高審計能力

加強(qiáng)定額計算規(guī)則、解釋說明、清單計價辦法、配套文件政策的學(xué)習(xí)，不斷豐富審計人員的專業(yè)知識來提高對審能力。一般情況下，《建設(shè)工程工程量清單計價規(guī)范》使用周期為五年，而各省的計價辦法也有使用年限，每次修編從工程量計算規(guī)則、定額子目的增減、子目所含工序內(nèi)容、定額人機(jī)材含量、取費標(biāo)準(zhǔn)等均有所不同，配套的文件政策也只與使用期限內(nèi)的計價辦法相適應(yīng)。

如按標(biāo)準(zhǔn)圖集編制的以“座”、“個”命名的綜合定額，如發(fā)糞池定額是按“座”來編制的，定額中包含的井壁抹水泥砂漿未做、井蓋是鑄鐵蓋板，實際做的鋼筋砼蓋板，還有井的定額所含深度是否與實際相符等這些工程量有可能達(dá)不到定額含量，這時應(yīng)據(jù)實調(diào)整進(jìn)行結(jié)算；其次對換算定額單價的審核要注意換算內(nèi)容是否允許換算，換算的方法是否正確，采用的系數(shù)是否正確。

如2006年的消耗量定額管溝土方的工程量計算規(guī)則是按機(jī)械挖土90%，人工挖土10%計算的，而2014年的消耗量定額管溝土方的工程量計算規(guī)則是工程量在300立方以上的按槽坑小挖機(jī)挖土占70%，人工挖占30%計算的。還比如土石方工程按建筑工程取費等等。

問題三：虛假簽證、簽證不準(zhǔn)確

一是有些施工方利用業(yè)主單位現(xiàn)場代表缺乏造價控制意思，對簽證工作不負(fù)責(zé)，未經(jīng)核實隨意簽證。往往因簽證內(nèi)容與實際不符，導(dǎo)致虛增結(jié)算金額，特別對一些隱蔽工程，施工單位往往利用其隱蔽性高及求證難的特點，高估冒算、弄虛作假，從而虛抬造價。二是一些簽證的計量方法不正確，利用定額計價與清單計價法二者之間的規(guī)則差異，來虛增工程造價的簽證經(jīng)常發(fā)生。

如某項目的合同計價原則為單價合同，當(dāng)簽證機(jī)械挖基坑土方工程量時，工程量按實際挖方量計量簽證，包括工作面和放坡系數(shù)，但清單計價規(guī)則是按實體工程量計量的，導(dǎo)致多計土方工程量3000立方。

方法：審核簽證的有效性

在工程簽證中，可能存在簽證與實際不相符的情況，甚至虛假簽證，要鑒定簽證單的真實性，審計人員可以從下面幾個方面著手：

一是從簽證的審批程序上看簽證手續(xù)是否齊全，包括簽證是否有施工、監(jiān)理和業(yè)主代表簽證，簽名是否真實，蓋章是否有效等。有些施工方為抬高工程造價，會采取模仿筆記、變相復(fù)印，其他人代筆等等多種形式弄虛作假。二是對于隱蔽工程簽證，工程部要及時與審計部、施工方現(xiàn)場管理人員銜接，深入施工現(xiàn)場，對照施工圖紙，實地測量具體數(shù)據(jù)。對隱蔽的工程項目，要形成現(xiàn)場勘測隱蔽記錄、留好一眼能看清現(xiàn)場整體的進(jìn)行狀況以及表現(xiàn)該點所處位置的工程局部實施狀況的影像資料。

問題四:資料的合法性、真實性與完整性問題

歷來，我們作為項目業(yè)主單位更注重關(guān)心安全生產(chǎn)及工程質(zhì)量，而忽略了工程結(jié)算資料的合法性、真實性與完整性，給工程結(jié)算審計依據(jù)帶來風(fēng)險。業(yè)主單位不保管合同清單電子版明細(xì)等，在審計時就無法了解合同清單包含的內(nèi)容及工程量的準(zhǔn)確性，對變更增減項目就無法核定。

如某項目的計量單、簽證單（手工書寫）、設(shè)計變更單及竣工圖只做一份，交給施工單位保管。到交結(jié)算時，施工方僅提交對自己有利的資料，有時還有意涂改、添加簽證內(nèi)容，導(dǎo)致出現(xiàn)虛增造價，使工程結(jié)算審計時無法掌握建設(shè)項目的真實情況；

方法：用計算機(jī)或軟件編制的數(shù)據(jù)刻錄成光盤或掃描存檔，確保項目建設(shè)工程資料安全、真實、完整，而且便于利用，防范因工程結(jié)算資料不合法、不真實和不完整帶來的審計風(fēng)險。

一是用計算機(jī)或軟件編制的各類套價文件應(yīng)刻錄成光盤或掃描存檔。二是杜絕手工書寫簽證單，做到簽證單不留空白，減少補簽資料或造假機(jī)會。

三是由專人將項目建設(shè)經(jīng)濟(jì)資料（招投標(biāo)文件、合同及清單、簽證資料、設(shè)計變更、施工竣工圖）等，按照建設(shè)工程案卷管理要求，一式三份，編號，裝訂成冊。

三、建議

針對以上常見問題的原因分析，有效控制工程造價審計中出現(xiàn)的各種問題，客觀、公正、準(zhǔn)確的計取工程造價，維護(hù)工程建設(shè)各方的權(quán)益，提出以下幾點建議：

（一）進(jìn)一步規(guī)范合同簽訂，規(guī)避審計風(fēng)險

一是嚴(yán)格按照《合同法》和《招投標(biāo)法》的規(guī)定簽訂合同。二是為推動投資審計工作持續(xù)健康發(fā)展，更好地發(fā)揮投資審計監(jiān)督的職能作用，根據(jù)《審計署關(guān)于進(jìn)一步完善和規(guī)范投資審計工作的意見》及審計長胡澤君的講話精神，創(chuàng)新思路，著力推進(jìn)政府投資審計轉(zhuǎn)型，切實提高投資審計的質(zhì)量和水平。建議對政府性投資或以政府性投資為主的重大項目，在招標(biāo)文件中明確以審計結(jié)果作為結(jié)算依據(jù)；招標(biāo)文件未明確的，如有需要，可以經(jīng)平等民事主體充分協(xié)商后在合同中予以約定。

（二）建立健全工程設(shè)計變更及現(xiàn)場簽證的內(nèi)控制度

一是明確變更及簽證的審批程序，規(guī)范簽證權(quán)力，健全相關(guān)監(jiān)督及責(zé)任追究制度;二是要完善工程變更及簽證的手續(xù)。在項目建設(shè)過程中，根據(jù)實際情況確需變更的，涉及變更內(nèi)容的相關(guān)單位應(yīng)在變更簽證中簽字蓋章，必要時要簽出意見;三是對工程變更簽證的內(nèi)容嚴(yán)格把關(guān)。內(nèi)審部門在審查工程變更簽證時應(yīng)注意依據(jù)是否充分，內(nèi)容是否全面、詳細(xì)、準(zhǔn)確，對不能提供竣工圖的隱蔽工程應(yīng)要求施工單位提供施工簡圖作為簽證的附件。

（三）加強(qiáng)專業(yè)知識培訓(xùn)

工程造價審計工作是一項綜合性極強(qiáng)的工作，不僅要求審計人員具有一定的工程、審計、稅務(wù)、法律等專業(yè)技能，還要具備良好的職業(yè)道德和強(qiáng)烈的責(zé)任感。否則，審計人員很難作出科學(xué)判斷，審計風(fēng)險也就在所難免。因此，應(yīng)該大力加強(qiáng)對審計人員的培養(yǎng)，通過對制定計價辦法、培訓(xùn)、交流、講座等多種方式著重對思想與業(yè)務(wù)方面兩手齊抓，提高審計人員的綜合素質(zhì)，培養(yǎng)復(fù)合型審計人才，以適應(yīng)新時期下審計工作的新需要。